Synteza badań zaprezentowana w raporcie Eugeniusza Ruśkowskiego różni się od wielu innych opracowań związanych z tematem 'reformy podatków' tym, iż nie stanowi ona tylko i wyłącznie wizji jednej osoby, lecz 14 osobowego zespołu badawczego skupiającego pracowników zarówno naukowych, jak i szeroko pojętej praktyki stosowania prawa podatkowego (pracowników aparatu skarbowego czy sądownictwa administracyjnego). Takie czy inne postulaty de lege ferenda mają swoje uzasadnienie w szeroko przeprowadzonych przez ten zespół badaniach prawno - dogmatycznych oraz empirycznych, rzetelnej ocenie stanu rzeczywistego związanego z różnymi aspektami stosowania prawa podatkowego i nader skomplikowanymi problemami dotyczącymi władczego rozstrzygania w konfliktogennej sferze podatkowej (...). Wydaje się jednak, iż takiego raportu wyjściowego do 'naprawy systemu podatkowego' w Polsce dotąd nie było i dlatego dla wszelkich władz publicznych wyniki tych badań mogą stanowić niezwykle cenne źródło informacji oraz inspiracji w dalszym procesie przebudowy polskiego prawa podatkowego, usprawnienia funkcjonowania w szczególności administracji skarbowej. Prof. dr hab. Jerzy Małecki Autorzy: Leonard Etel, Cezary Kosikowski, Eugeniusz Ruśkowski
Darmowy fragment publikacji:
Praca naukowa została dofi nansowana ze środków Komitetu Badań Naukowych
w latach 2004–2006 jako projekt badawczy
Stan prawny na 1 października 2006 r.
Projekt grafi czny okładki i stron tytułowych:
Małgorzata Sobocińska-Kiss
Redaktor prowadzący:
Ewa Fonkowicz
Redaktor techniczny:
Wiesława Dymnicka
Korekta:
Małgorzata Wasińska
Katarzyna Kaniuka
© Copyright by Wolters Kluwer Polska Sp. z o.o. 2006
Wolters Kluwer Polska Sp. z o.o.
(dotychczas: Polskie Wydawnictwa Profesjonalne Sp. z o.o.)
ISBN 83-7416-973-7
Redakcja Wydawnictw Książkowych i Czasopism Prawniczych
01-231 Warszawa, ul. Płocka 5a
tel. (022) 535 80 00
Redakcja Książek
31-156 Kraków, ul. Zacisze 7
tel. (012) 630 46 00
e-mail: ksiazki@wolterskluwer.pl
www.wolterskluwer.pl
Księgarnia internetowa: www.profi nfo.pl
Konwersja i łamanie: Studio LOTUS
Druk i oprawa: Drukarnia Wydawnictw Naukowych Sp. z o.o.
ul. Żwirki 2, 90-450 Łódź
SPIS TREŒCI
Wprowadzenie (E. Ruśkowski) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Wykaz skrótów . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Kontrola tworzenia prawa podatkowego (C. Kosikowski)
CZĘŚĆ I
Rozdział 1. Założenia badawcze . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1. Ustalenia wyjściowe i terminologiczne . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Weryfi kacja hipotez roboczych jako rezultat przeprowadzonych badań
empirycznych . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Rozdział 2. Ocena organizacji i funkcjonowania procesu legislacyjnego
dotyczącego tworzenia prawa podatkowego . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1. Podstawy prawne . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Faza prac przedlegislacyjnych . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. Faza prac projektodawczych . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. Faza uzgodnień, opiniowania i konsultacji projektu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5. Faza uchwalania ustawy podatkowej . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6. Faza podpisywania ustawy podatkowej i jej ogłaszania . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7. Faza wydawania aktów wykonawczych do ustawy podatkowej . . . . . . . . . . . .
8. Reakcje na akty normatywne prawa podatkowego ze strony Sądu Najwyższego
i Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Rzecznika Praw Obywatelskich . .
9. Faza badania zgodności przepisów prawa podatkowego z Konstytucją RP . . . .
Rozdział 3. Ocena konstytucyjnego modelu kontroli tworzenia
prawa podatkowego i jego funkcjonowania . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1. Funkcje i kryteria kontroli tworzenia prawa podatkowego . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Miejsce kontroli tworzenia prawa podatkowego ze względu na fazy procesu
legislacyjnego . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. Podmioty kontroli tworzenia prawa podatkowego oraz ich odpowiedzialność . .
4. Formy i tryb kontroli tworzenia prawa podatkowego oraz korzystanie
z jej wyników . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
11
15
19
19
20
22
22
25
28
32
35
40
42
43
47
52
52
54
58
60
5
Spis treści
Rozdział 4. Wnioski końcowe i propozycje zmian . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1. Wnioski końcowe . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Propozycje zmian . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
A. Propozycje zmian dotyczących modelu tworzenia prawa podatkowego . . . . . .
B. Propozycje zmian dotyczących modelu kontroli tworzenia prawa podatkowego
Recenzja części I (B. Brzeziński) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Kontrola stosowania prawa podatkowego (E. Ruśkowski)
CZĘŚĆ II
Rozdział 1. Ogólna charakterystyka przeprowadzonych badań
oraz podstawowe pojęcia i klasyfi kacje . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1. Cel badań, hipotezy badawcze i ich weryfi kacja . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Organizacja i metodologia badań . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. Podstawowe pojęcia i klasyfi kacje na potrzeby badawcze . . . . . . . . . . . . . . . . .
Rozdział 2. Ogólna charakterystyka i ocena funkcjonowania kontroli
stosowania prawa podatkowego w świetle przeprowadzonych
badań . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1. Uwagi do całości systemu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Kontrola stosowania prawa podatkowego w administracji skarbowej . . . . . . . .
2.1. Wprowadzenie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.2. Kontrola skarbowa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.2.1. Uwagi wstępne . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.2.2. Ocena zasad i funkcjonowania kontroli skarbowej w świetle
przeprowadzonych badań . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.3. Inne rodzaje kontroli stosowania prawa podatkowego w ramach
63
63
64
64
68
70
83
83
83
85
89
89
89
89
90
90
91
administracji skarbowej . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 100
2.4. Problemy stosowania prawa podatkowego i kontroli tych procesów
w wybranej dziedzinie funkcjonowania administracji skarbowej
(egzekucji administracyjnej zobowiązań podatkowych) . . . . . . . . . . . . . . . 104
2.4.1. Wprowadzenie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 104
2.4.2. Podstawowe ustalenia i wnioski NIK . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 105
2.4.3. Podstawowe problemy funkcjonowania egzekucji administracyjnej
zobowiązań podatkowych w świetle przeprowadzonych badań . . . . 107
2.5. Realizacja zadań Ministra Finansów w zakresie jednolitego stosowania
prawa podatkowego . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 109
2.5.1. Wprowadzenie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 109
2.5.2. Podstawowe ustalenia badawcze w zakresie wydawania interpretacji
ogólnych Ministra Finansów . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 110
2.5.3. Jednolitość stosowania prawa podatkowego a nowa konstrukcja
wiążących interpretacji prawa podatkowego w sprawach
indywidualnych, w świetle przeprowadzonych badań . . . . . . . . . . . 112
3. Kontrola wykonywana przez sądy i organy ochrony prawa . . . . . . . . . . . . . . . . 113
6
Spis treści
3.1. Kontrola wykonywana przez sądy administracyjne (sądowoadministracyjna) 113
3.1.1. Wprowadzenie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 113
3.1.2. Reforma sądownictwa administracyjnego a sprawność rozpatrywania
spraw podatkowych przez sądy administracyjne . . . . . . . . . . . . . . . . 115
3.1.3. Reforma sądownictwa administracyjnego a jakość orzecznictwa
w sprawach podatkowych . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 119
3.2. Kontrola wykonywana przez Trybunał Konstytucyjny i inne sądy . . . . . . . 122
3.2.1. Kontrola sprawowana przez Trybunał Konstytucyjny . . . . . . . . . . . . 122
3.2.2. Kontrola wykonywana przez Sąd Najwyższy i sądy powszechne . . . 124
3.3. Kontrola sprawowana przez organy ochrony prawa . . . . . . . . . . . . . . . . . . 125
3.3.1. Kontrola wykonywana przez Rzecznika Praw Obywatelskich . . . . . 125
3.3.2. Kontrola prokuratorska . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 126
4. Kontrola wykonywana przez Sejm i Najwyższą Izbę Kontroli . . . . . . . . . . . . . 127
4.1. Kontrola sprawowana przez Sejm . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 127
4.2. Kontrola wykonywana przez Najwyższą Izbę Kontroli . . . . . . . . . . . . . . . 129
Rozdział 3. Wnioski końcowe i propozycje zmian . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 131
1. Wprowadzenie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 131
2. Uwagi generalne do całości systemu kontroli stosowania prawa podatkowego
w Polsce . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 131
3. Uwagi szczegółowe do poszczególnych elementów systemu kontroli
stosowania prawa podatkowego w Polsce . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 134
3.1. Podsystem kontroli stosowania prawa podatkowego w administracji
skarbowej . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 134
3.1.1. Uwagi do całości podsystemu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 134
3.1.2. Propozycje reformy kontroli skarbowej . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 136
3.1.3. Propozycje odnośnie do pozostałych form kontroli stosowania prawa
podatkowego w ramach administracji skarbowej . . . . . . . . . . . . . . . 140
3.2. Podsystem kontroli wykonywanej przez sądy i organy ochrony prawa . . . 142
3.2.1. Kontrola sądowoadministracyjna . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 142
3.2.2. Kontrola wykonywana przez inne sądy i organy ochrony prawa . . . 146
3.3. Kontrola sprawowana przez Sejm i Najwyższą Izbę Kontroli . . . . . . . . . . 146
Recenzja części II (J. Małecki) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 148
Kontrola tworzenia i stosowania lokalnego prawa podatkowego (L. Etel)
CZĘŚĆ III
Rozdział 1. Cel badań . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 159
Rozdział 2. Miejscowe i lokalne prawo podatkowe jako przedmiot badań . . . 160
1. Miejscowe prawo podatkowe . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 160
2. Lokalne a miejscowe prawo podatkowe . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 163
7
Spis treści
Rozdział 3. Podstawy prawne stanowienia przez gminy prawa podatkowego . . 166
Rozdział 4. Kontrola tworzenia i stosowania lokalnego
i miejscowego prawa podatkowego jako przedmiot badań . . . . . . 172
Rozdział 5. System kontroli tworzenia miejscowego prawa
podatkowego – wnioski wynikające z badań . . . . . . . . . . . . . . . . . 174
1. Uwagi ogólne . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 174
2. Nadzór RIO jest utrudniony z uwagi na brak regulacji ustawowych całościowo
normujących proces tworzenia prawa przez gminę . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 176
3. Brak nadzoru RIO na etapie przygotowania projektów uchwał podatkowych 177
4. RIO mają mało czasu na analizę zgodności z prawem uchwał podatkowych . 177
5. Brak sankcji z tytułu niezrealizowania przez organy gminy ustawowych
obowiązków związanych z procesem tworzenia prawa podatkowego . . . . . . . 178
6. Zmienność i niski poziom legislacyjny ustaw regulujących podatki i opłaty
samorządowe jest zasadniczym powodem kwestionowania uchwał
podatkowych przez RIO . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 179
7. Ogólnikowy charakter przepisów ustawowych upoważniających radę gminy
do tworzenia prawa podatkowego skutkuje przekraczaniem granic
upoważnień ustawowych . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 180
8. Duże rozbieżności w orzecznictwie RIO . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 181
9. Brak obowiązku publikowania w wojewódzkim dzienniku urzędowym
rozstrzygnięć nadzorczych RIO . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 182
10. Ustawowego określenia wymaga sprawa nadzoru RIO nad uchwałami
przyznającymi pomoc publiczną . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 183
11. Źle działa system kontroli podejmowania przez rady gmin uchwał w sprawie
ulg i zwolnień podatkowych stanowiących pomoc publiczną
dla przedsiębiorców . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 183
12. Źle działa system wewnętrznej kontroli procesu tworzenia miejscowego
prawa podatkowego . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 185
13. Nie jest uregulowana działalność lobbingowa w procesie stanowienia
miejscowego prawa podatkowego . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 186
Rozdział 6. System kontroli stosowania lokalnego prawa podatkowego
– wnioski wynikające z badań . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 188
1. Uwagi ogólne . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 188
2. Gmina powinna mieć prawo zaskarżania do sądu administracyjnego
orzeczeń SKO . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 189
3. Zły jest system kontroli decyzji przyznających pomoc publiczną . . . . . . . . . . . 190
4. Nie przynosi efektów kontrola skarbowa prawidłowości uiszczania
podatków samorządowych . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 191
5. Modyfi kacji wymagają interpretacje prawa podatkowego dokonywane
przez gminne organy podatkowe . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 191
6. Podatki stanowiące dochód budżetu gminy powinny być w całości realizowane
przez gminne organy podatkowe . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 192
8
Spis treści
Rozdział 7. Konkluzje . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 194
Recenzja Części III (Z. Ofi arski) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 196
Bibliografi a . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 209
Skorowidz rzeczowy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 215
WPROWADZENIE
Przedstawione opracowanie stanowi syntezę badań, przeprowadzonych w la-
tach 2004–2006 w ramach projektu badawczego KBN „Kontrola tworzenia i sto-
sowania prawa podatkowego pod rządami Konstytucji RP” (nr 1402A00827).
W najogólniejszym ujęciu przedmiotowe badania potwierdziły, że w Pol-
sce mamy do czynienia ze źle zorganizowanym i źle funkcjonującym procesem
tworzenia prawa podatkowego, co jest jedną z głównych przyczyn złej jakości
tego prawa. Mankamentów w tym zakresie nie jest w stanie skutecznie usunąć
kontrola tworzenia prawa podatkowego, która będąc elementem ułomnego sys-
temu tworzenia prawa podatkowego, sama obarczona jest wadami tego systemu,
mając dodatkowo wady szczególne, odnoszące się tylko do kontroli. Ustalono,
że jednym w ważnych mankamentów tworzenia prawa podatkowego i kontroli
tych procesów w Polsce jest brak prognozowania i badania skutków stosowania
wydawanych aktów prawnych. Tworzy to niczym nieuzasadnioną, wręcz szko-
dliwą barierę między tworzeniem prawa podatkowego (w tym kontrolą tych pro-
cesów) a jego stosowaniem i kontrolą stosowania. W zakresie badań nad tymi
ostatnimi procesami ustalono z kolei, że problemy stosowania prawa podatko-
wego i kontroli tych procesów są immanentnie związane ze złą jakością pra-
wa podatkowego. Wykazano także, że złego prawa podatkowego nie da się pra-
widłowo stosować, nawet przy podjęciu nadzwyczajnych działań w tej sferze,
co najwyżej można ograniczyć (przy ogromnych, dodatkowych kosztach spo-
łecznych) niektóre skutki negatywne (a więc doprowadzić do sytuacji, gdy złe
prawo podatkowe będzie nieco mniej źle stosowane).
Ogromny wpływ na stosowanie prawa podatkowego i kontrolę tych proce-
sów w Polsce ma także organizacja administracji skarbowej, stosującej prawo
podatkowe oraz – w jej ramach – organizacja kontroli stosowania prawa podat-
kowego. O ile w zakresie zewnętrznej wobec administracji skarbowej kontroli
stosowania prawa podatkowego można odnotować liczne pozytywne zjawiska
(udana reforma sądownictwa administracyjnego, pozytywny wpływ Trybunału
Konstytucyjnego, Najwyższej Izby Kontroli i Rzecznika Praw Obywatelskich),
11
Wprowadzenie
o tyle aktualny stan organizacji administracji skarbowej i działających w jej ra-
mach kontroli jawią się poważnymi barierami w prawidłowym stosowaniu pra-
wa podatkowego i kontroli tych procesów. Szczególną rolę odgrywa w tym za-
kresie Ministerstwo Finansów, które nie wypełniając (z różnych powodów)
w sposób prawidłowy ani części swoich zadań legislacyjnych, ani części zadań
w zakresie prawidłowego stosowania prawa podatkowego oraz nadzoru i kon-
troli nad tymi procesami – wymaga głębokiej, wręcz fundamentalnej reformy.
Istnieją przy tym przesłanki, aby zakładać, że stosownej reformy Ministerstwo
Finansów nie będzie w stanie przeprowadzić we własnym zakresie.
Wszystkie wyżej sygnalizowane ustalenia badawcze potwierdzają także ba-
dania nad kontrolą tworzenia i stosowania miejscowego oraz lokalnego prawa
podatkowego.
Poza przedstawionymi uwagami ogólnymi prezentowana synteza zawie-
ra liczne inne wnioski i propozycje zmian, często o charakterze daleko idą-
cym (z propozycjami zmian regulacji konstytucyjnych włącznie), dotyczą-
ce poszczególnych sfer tematyki objętej badaniami. Strukturę niniejszej syn-
tezy wyznaczyły bowiem problemy badawcze, które miały dominujący wpływ
na organizację przeprowadzonych badań. Dlatego w ramach tematu ogólnego
(koordynowanego przez E. Ruśkowskiego), wyodrębnione zostały trzy względ-
nie niezależnie tematy badawcze, realizowane przez trzy względnie niezależne
zespoły badawcze: „Kontrola tworzenia prawa podatkowego” (kierowane przez
C. Kosikowskiego), „Kontrola stosowania prawa podatkowego” (kierowane
przez E. Ruśkowskiego) oraz „Kontrola tworzenia i stosowania lokalnego pra-
wa podatkowego” (kierowane przez L. Etela). Każda z integralnych względnie
niezależnych części syntezy prezentuje podstawowe ustalenia badawcze w za-
kresie funkcjonowania kontroli tworzenia lub stosowania prawa podatkowego,
ocenę tego stanu oraz wnioski końcowe i propozycje zmian w badanym zakresie.
Na podkreślenie zasługuje przy tym, że badania przeprowadzone we wszystkich
wyżej wymienionych grupach tematycznych, poza powszechnie stosowaną me-
todą analizy dogmatycznej, zostały w szerokim zakresie oparte na metodzie em-
pirycznej, z powszechnym wykorzystaniem jej tradycyjnych form i instrumen-
tów (tj. ankiet, kwestionariuszy oraz obserwacji uczestniczącej).
Wymagało to znacznego zaangażowania dziesiątków osób, członków zespo-
łu badawczego i jego współpracowników, którym tą drogą chciałbym przekazać
serdeczne podziękowania. Takie podziękowania adresuję także do wszystkich
szefów badanych instytucji oraz ich pracowników, którzy nie szczędzili nam
z reguły swej wiedzy i prywatnego czasu w przekonaniu o działaniu dla dobra
publicznego. Dotyczą one także tych pracowników aparatu skarbowego, którzy
nie mogli nam pomóc, gdyż mimo rozlicznych wysiłków napotykali na brak zro-
zumienia niektórych dyrektorów w Ministerstwie Finansów, koncentrujących
się na wykazaniu, że ustawa o dostępie do informacji publicznej nie obowiązuje
tej szacownej instytucji. Z ich negatywnych odpowiedzi zebrałby się materiał na
12
Wprowadzenie
odrębną publikację. Na tym tle chciałbym jednak podkreślić szczególną życzli-
wość dla prowadzonych przez nas badań ówczesnych Wiceministrów Finansów
– Wiesława Ciesielskiego i Mirosława Steca, na ręce których kieruję odrębne
podziękowania.
W trakcie prowadzonych badań korzystaliśmy także z opinii i rad prakty-
ków oraz ekspertów z zakresu tworzenia i stosowania prawa podatkowego. Do
wszystkich, którzy wykazali się zrozumieniem dla naszych problemów, kie-
ruję wyrazy wdzięczności. W szczególności dotyczy to Autorów recenzji po-
szczególnych części syntezy, opublikowanych w niniejszej pracy, pióra Panów
Profesorów: Bogumiła Brzezińskiego, Jerzego Małeckiego i Zbigniewa Ofi ar-
skiego, które uzupełniają nasze wnioski badawcze lub zachęcają do polemiki
z niektórymi z nich.
Autorzy badań i Wydawnictwo będą wdzięczni za wszelkie uwagi Czytel-
ników, przekazane do niniejszego opracowania, mając nadzieję, że przyczynią
się one do udoskonalenia wniosków końcowych i propozycji zmian, które za-
mierzamy przekazać pod koniec br. właściwym instytucjom.
prof. zw. dr hab. Eugeniusz Ruśkowski
kierownik projektu badawczego
WYKAZ SKRÓTÓW
Dz. U.
ETS
j.s.t.
k.k.
– Dziennik Ustaw
– Europejski Trybunał Sprawiedliwości
– jednostki samorządu terytorialnego
– ustawa z dnia 6 czerwca 1997 r. – Kodeks karny (Dz. U. Nr 88,
poz. 553 z późn. zm.)
k.k.s.
– ustawa z dnia 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy (Dz. U.
Nr 83, poz. 930 z późn. zm.)
Konstytucja – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U.
KRRiT
KRS
M.P.
NIK
NSA
o.p.
Nr 78, poz. 483 ze sprost. w Dz. U. z 2001 r. Nr 28, poz. 319)
– Krajowa Rada Radiofonii i Telewizji
– Krajowy Rejestr Sądowy
– Monitor Polski
– Najwyższa Izba Kontroli
– Naczelny Sąd Administracyjny
– ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn.:
Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.)
p.p.s.a.
– ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed
RIO
RPO
SKO
TK
u.k.s.
sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.)
– regionalne izby obrachunkowe
– Rzecznik Praw Obywatelskich
– samorządowe kolegia odwoławcze
– Trybunał Konstytucyjny
– ustawa z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (tekst
jedn.: Dz. U. z 2004 r. Nr 8, poz. 65 z późn. zm.)
UOKiK
wipp
WKS
WSA
– Urząd Ochrony Konkurencji i Konsumentów
– wiążące interpretacje prawa podatkowego
– Wojewódzkie Kolegia Skarbowe
– Wojewódzki Sąd Administracyjny
15
CZÊŒÆ I
Kontrola tworzenia prawa podatkowego
(Cezary Kosikowski)
Rozdzia³ 1
ZA£O¯ENIA BADAWCZE
1. Ustalenia wyjściowe i terminologiczne
1. Pod względem przedmiotowym badania empiryczne dotyczyły tworzenia
i kontroli tworzenia krajowych aktów normatywnych prawa podatkowego. Ba-
dania nie objęły natomiast zawierania umów międzynarodowych poświęconych
problematyce podatkowej. Nie badano także udziału Polski w tworzeniu i kon-
troli tworzenia prawa podatkowego Unii Europejskiej.
2. Badania empiryczne objęły wszystkich uczestników procesu legislacyjne-
go zaangażowanych z różnych tytułów oraz roli w proces tworzenia i kontroli
tworzenia prawa podatkowego1. W badaniach empirycznych wzięto pod uwagę
zarówno organizację tworzenia prawa podatkowego, jak i związaną z tą organi-
zacją kontrolę tworzenia. Nie można bowiem wykluczyć, że jeśli kontrola two-
rzenia nie przebiega prawidłowo, to przyczyną tego stanu rzeczy jest wadliwa
organizacja tworzenia prawa podatkowego.
3. Nie badaliśmy natomiast takich form kontroli, które są udziałem mediów
i partii politycznych. W tej części badań nie zajmowano się również zagadnie-
niami kontroli tworzenia lokalnego prawa podatkowego, ponieważ były one
odrębnym przedmiotem badań i są prezentowane w ramach innej części opra-
cowania.
4. Wyjaśnienia terminologiczne:
a) przez tworzenie prawa rozumiemy ogół czynności wynikających z tzw. ra-
cjonalnego modelu tworzenia prawa, które mają na celu wydanie nowych lub
1 Były to badania ankietowe, które przeprowadzono w: Ministerstwie Finansów, Kancela-
rii Prezesa Rady Ministrów, Rządowym Centrum Legislacji, Urzędzie Komitetu Integracji Eu-
ropejskiej, Radzie Legislacyjnej, Konfederacji Pracodawców Polskich, Polskiej Konfederacji Pra-
codawców Prywatnych, Krajowej Radzie Doradców Podatkowych, Kancelarii Sejmu, Kancelarii
Senatu, Kancelarii Prezydenta RP, Biurze Rzecznika Praw Obywatelskich, Biurze Orzecznictwa
Trybunału Konstytucyjnego.
19
Część I. Kontrola tworzenia prawa podatkowego
zmianę bądź uchylenie dotychczasowych przepisów prawnych, wyrażających
założone przez prawodawcę, dla osiągnięcia określonego celu i skutku, nor-
my prawne;
b) mianem kontroli tworzenia prawa określamy ogół czynności prawnych
i faktycznych, które polegają na ocenie zachowań uczestników procesu legi-
slacyjnego i rezultatów ich działalności. Zachowania te powinny odpowiadać
ustalonym w prawie i w praktyce (konstytucyjnej, legislacyjnej) standardom
postępowania. W szczególności dotyczą one przedmiotu i sposobu wykony-
wania zadań w procesie legislacyjnym, jak i aktów normatywnych jako re-
zultatów działań legislacyjnych;
c) prawo podatkowe traktujemy szeroko (bardziej jako prawo daninowe). Gdy
idzie o przedmiot regulacji, to są nim nie tylko podatki, lecz także inne formy
danin publicznych. Z punktu widzenia zaś źródeł prawa podatkowego analizą
obejmujemy zarówno ustawy, jak i rozporządzenia do ustaw podatkowych.
Nie zajmujemy się natomiast szerzej analizą tworzenia międzynarodowego
i europejskiego prawa podatkowego, chociaż należą one również do obowią-
zujących źródeł prawa podatkowego w Polsce. Bardziej interesuje nas prawo
polskie wykonujące prawo Unii Europejskiej.
2. Weryfi kacja hipotez roboczych jako rezultat
przeprowadzonych badań empirycznych
Celem badań było porównanie konstytucyjnego modelu tworzenia prawa
podatkowego i jego kontroli z praktyką legislacyjną. Odpowiedzi wymagały
zwłaszcza dwa główne pytania:
1) czy konstytucyjny model tworzenia i kontroli tworzenia prawa podatko-
wego jest w praktyce skuteczny i czy jego funkcjonowanie pozwoliło usunąć do-
tychczasowe wady i słabości prawodawstwa podatkowego oraz stworzyć lepsze
niż dotychczas prawo podatkowe (wariant I);
2) jeżeli nie potwierdzi się wariant I, z jakich powodów model ten nie jest
skuteczny w praktyce legislacyjnej i gdzie tkwią jej główne słabości (wariant II)
oraz jak je usunąć.
Dla celów badawczych przyjęto następujące hipotezy robocze:
1) Konstytucja RP zapewnia w dostatecznym stopniu możliwość wykonywa-
nia kontroli tworzenia prawa podatkowego, ale jednocześnie pozostawia miej-
sce dla uprawiania różnej praktyki. Oznacza to, iż głównie od praktyki funk-
cjonowania modelu tworzenia i kontroli tworzenia prawa podatkowego zależy
efektywność kontroli;
20
Rozdział 1. Założenia badawcze
2) funkcjonowanie konstytucyjnego modelu tworzenia prawa podatkowego
w Polsce nie sprawdza się, ponieważ faktyczna organizacja procesu legislacyj-
nego jest wadliwa, a uczestnicy tego procesu nie wypełniają należycie wszyst-
kich swoich zadań. W tej sytuacji kontrola tworzenia prawa podatkowego nie
jest w stanie zapobiec powstawaniu złego prawa podatkowego oraz pomóc
w jego naprawie.
Wyniki przeprowadzonych badań empirycznych nie potwierdziły pierw-
szej hipotezy roboczej (patrz pkt 1) dotyczącej tezy, iż konstytucyjny mo-
del tworzenia i kontroli tworzenia prawa podatkowego jest wystarczający.
W praktyce bowiem nie pozwala on usunąć dotychczasowych wad i sła-
bości prawodawstwa podatkowego, a raczej je utrzymuje i niekiedy nawet
pogłębia.
Jednocześnie badania empiryczne potwierdziły słuszność drugiej hipotezy
roboczej (patrz pkt 2). Wykazały bowiem, jakie są powody tego stanu rze-
czy, w jakich fazach procesu legislacyjnego one tkwią i który z uczestników
tego procesu nie wypełnia swojej roli, co uniemożliwia efektywną kontrolę
tworzenia prawa podatkowego.
Potrzebne stało się więc wysunięcie propozycji zmierzających do stwo-
rzenia odrębnego dla prawa podatkowego konstytucyjnego modelu tworze-
nia prawa oraz do oparcia na nim zarówno organizacji prac legislacyjnych
dotyczących prawa podatkowego, jak i organizacji kontroli tworzenia pra-
wa podatkowego.
Pobierz darmowy fragment (pdf)
