Cyfroteka.pl

klikaj i czytaj online

Cyfro
Czytomierz
00310 007284 15368608 na godz. na dobę w sumie
Międzynarodowy Standard Sprawozdawczości Finansowej dla małych i średnich jednostek - ebook/pdf
Międzynarodowy Standard Sprawozdawczości Finansowej dla małych i średnich jednostek - ebook/pdf
Autor: , , Liczba stron: 297
Wydawca: Wolters Kluwer Język publikacji: polski
ISBN: 978-83-264-5157-7 Data wydania:
Lektor:
Kategoria: ebooki >> biznes >> bankowość i finanse
Porównaj ceny (książka, ebook, audiobook).

Jest to pierwsze w Polsce i jak dotąd jedyne opracowanie na temat Międzynarodowego Standardu Sprawozdawczości Finansowej dla Małych i średnich Jednostek. Książka może służyć jako kompleksowe źródło wiedzy i przewodnik przy stosowaniu standardu w zarządzaniu jednostkami gospodarczymi i gospodarstwami rolnymi. Kompleksowo omówiono m.in.:

Autorzy są pracownikami naukowymi Wydziału Zarządzania i Wydziału Ekonomiczno-Socjologicznego Uniwersytetu Łódzkiego. Publikacja jest przeznaczona dla księgowych, kadry zarządzającej firm, właścicieli i pracowników biur rachunkowych, biegłych rewidentów, doradców podatkowych i finansowych, wykładowców oraz studentów rachunkowości i finansów, pracowników resortu finansów i wszystkich innych osób zainteresowanych przedstawianą tu problematyką.

'Jest to bardzo interesujące opracowanie prezentujące teoretyczne i praktyczne zagadnienia z zakresu międzynarodowej regulacji sprawozdawczości finansowej dla MSP. To jedyna w Polsce tak obszerna publikacja zawierająca omówienie istoty, ewolucji i zakresu MSSF dla MSP Przejrzysty układ treści poszczególnych rozdziałów ułatwia czytelnikowi szybkie wyszukiwanie interesujących go problemów'.

Prof. zw. dr hab. Teresa Martyníuk, Uniwersytet Gdański, Katedra Rachunkowości
Znajdź podobne książki Ostatnio czytane w tej kategorii

Darmowy fragment publikacji:

Recenzja Prof. zw. dr hab. Teresa Martyniuk Wydawca Grzegorz Jarecki Redaktor prowadzący Janina Burek Opracowanie redakcyjne Renata Włodek Redakcja, korekty i łamanie www.wydawnictwojak.pl Projekt graficzny okładki Barbara Widłak Zdjęcie wykorzystane na okładce © jovannig - Fotolia.com © Copyright by Wolters Kluwer Polska Sp. z o.o. 2012 All rights reserved. ISBN 978-83-264-3792-2 Wydane przez: Wolters Kluwer Polska Sp. z o.o. Redakcja Książek 01-231 Warszawa, ul. Płocka 5a tel. 22 535 82 00, fax 22 535 81 35 e-mail: ksiazki@wolterskluwer.pl www.wolterskluwer.pl Księgarnia internetowa www.profinfo.pl Spis treści Wstęp . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 11 Rozdział 1. Początki globalnej standaryzacji rachunkowości przedsiębiorstw średnich i małych – prace ONZ z lat 2000–2004 . . . . . . . . . 15 Wojciech A. Nowak 1.1. Pierwsze działania – Rada Międzynarodowych Standardów Rachunkowości i ONZ . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 15 1.2. Powody, dla których ONZ zajmuje się rachunkowością małych i średnich przedsiębiorstw . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 17 1.3. Początki prac ONZ . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 17 1.4. Kategorie i wielkości małych i średnich przedsiębiorstw . . . 18 1.5. Podejście ONZ–UNCTAD do regulacji rachunkowości przed- siębiorstw małych i średnich . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 20 1.6. Pierwsze modele rachunkowości i sprawozdawczości finanso- wej MSP według ONZ/UNCTAD–Grupa ISAR (lata 2000– 2001) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22 1.6.1. Model dla przedsiębiorstw Poziomu 1 . . . . . . . . . . 22 1.6.2. Model dla przedsiębiorstw Poziomu 2 . . . . . . . . . . 22 1.6.3. Model dla przedsiębiorstw Poziomu 3 . . . . . . . . . . 31 1.7. Finalne modele rachunkowości i sprawozdawczości finansowej MSP Poziomów 2 i 3 według ONZ/UNCTAD–Grupa ISAR (2004 r.) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 35 1.7.1. Wskazówki SMEGA Level 3 dla MSP Poziomu 3 . . . 35 1.7.2. Wskazówki SMEGA Level 2 dla MSP Poziomu 2 . . . 36 1.8. Konkluzje . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 39 Literatura . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 40 Rozdział 2. Rozwój międzynarodowej standaryzacji sprawozdawczości fi- nansowej dla małych i średnich przedsiębiorstw – prace Rady Międzynarodowych Standardów Rachunkowości (IASB) z lat 2001–2007 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 41 Wojciech A. Nowak 2.1. Wprowadzenie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 41 2.2. Charakterystyka klasy jednostek małych i średnich . . . . . . 42 6 Spis treści 2.3. Potrzeba odrębnych norm rachunkowości dla małych i średnich przedsiębiorstw . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 44 2.4. Prace ONZ z lat 2000–2004 jako przygotowanie i kontekst dla prac Rady Międzynarodowych Standardów Rachunkowości (IASB) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 44 2.5. Prace Rady Międzynarodowych Standardów Rachunkowości i działania amerykańskie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 47 2.6. Charakterystyka wstępnej wersji MSR IASB dla średnich i małych jednostek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 49 2.7. Oficjalny projekt międzynarodowego standardu sprawozdaw- czości finansowej dla małych i średnich jednostek . . . . . . . 51 2.8. Struktura oficjalnego projektu standardu . . . . . . . . . . . . 54 2.9. Szczegóły oficjalnego projektu standardu . . . . . . . . . . . 57 2.10. Następne kroki wobec MSSF dla MSJ . . . . . . . . . . . . . 64 2.11. Konkluzje . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 65 Literatura . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 66 Rozdział 3. Międzynarodowy Standard Sprawozdawczości Finansowej dla Małych i Średnich Jednostek, czyli MSSF dla MSJ, i jego imple- mentacja . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 68 Wojciech A. Nowak 3.1. Wprowadzenie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 68 3.2. Zakres stosowania standardu . . . . . . . . . . . . . . . . . . 69 3.3. Charakterystyka standardu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 69 3.4. Treść i układ MSSF dla MSJ . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 71 3.5. Sprawozdania finansowe według MSSF dla MSJ . . . . . . . 80 3.6. MSSF dla MSJ a Extensible Business Reporting Language (XBRL) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 85 3.7. Spodziewane korzyści ze stosowania standardu . . . . . . . . 85 3.8. Wsparcie implementacji standardu . . . . . . . . . . . . . . . 86 3.8.1. Bezpłatne pobieranie standardu ze stron interneto- wych . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 86 3.8.2. Uproszczenie języka angielskiego oryginału i tłumacze- nia na inne języki . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 87 3.8.3. Zespół wsparcia implementacji, wytyczne wdrożeniowe, materiały dydaktyczne i szkolenia . . . . . . . . . . . . 87 3.8.4. Moduły szkoleniowe . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 88 3.8.5. Pytania i odpowiedzi (Questions and Answers – Q As) . . 90 3.8.6. Stosowanie MSSF przez mikrojednostki . . . . . . . . 91 3.9. Rozpowszechnienie standardu w świecie . . . . . . . . . . . . 92 3.10. Ryzyko implementacji MSSF dla MSJ . . . . . . . . . . . . . 93 3.11. Konkluzje . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 93 Literatura . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 94 Spis treści 7 Rozdział 4. Wykonalność MSSF dla MSJ i jego systemowy sens . . . . . . . 95 Wojciech A. Nowak 4.1. Wprowadzenie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 95 4.2. Od zdarzeń do sprawozdań finansowych – przykłady oriento- wane na MSSF dla MSJ . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 96 4.2.1. Model według podejścia MSSF dla MSJ (podejście an- gloamerykańskie) z rachunkiem dochodu całkowitego przy wystąpieniu zmian w kapitale założycielskim . . . 96 4.2.2. Model według podejścia MSSF dla MSJ (podejście an- gloamerykańskie) z rachunkiem dochodu całkowitego, przy braku zmian w kapitale założycielskim . . . . . . 106 4.3. Podejście do implementacji standardu w jednostce . . . . . . 115 4.4. Standard MSSF dla MSJ jako regulator systemu odwzorowania pozycji finansowej jednostki . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 118 4.5. Uwarunkowania sytuacyjne odwzorowania pozycji finansowej i jej zmian . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 121 4.6. Konkluzje . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 124 Literatura . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 124 Rozdział 5. Wartość poznawcza MSSF dla MSJ w świetle analizy wstępnej 125 Lucyna Kopczyńska, Paweł Kopczyński 5.1. Wprowadzenie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 125 5.2. Wartość poznawcza sprawozdania finansowego . . . . . . . . 127 5.3. Kierunki analizy finansowej małych i średnich jednostek . . . 128 5.4. Analiza pozioma i pionowa bilansu . . . . . . . . . . . . . . . 130 5.5. Analiza prawidłowości finansowania majątku . . . . . . . . . 134 5.6. Analiza porównawcza i analiza struktury sprawozdania z do- chodu całkowitego i zysku zatrzymanego . . . . . . . . . . . . 135 5.7. Czytanie rachunku przepływów pieniężnych . . . . . . . . . . 139 5.8. Konkluzje . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 152 Literatura . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 153 Rozdział 6. Znaczenie informacyjne analizy wskaźnikowej dla MSJ . . . . 154 Lucyna Kopczyńska, Paweł Kopczyński 6.1. Wprowadzenie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 154 6.2. Ocena płynności finansowej . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 155 6.3. Wartość informacyjna wskaźników efektywności wykorzystania majątku . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 163 6.4. Wskaźniki zadłużenia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 168 6.5. Pomiar i ocena rentowności . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 172 6.6. Wskaźniki wykorzystywane przez czołową wywiadownię gospo- darczą Ameryki . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 178 6.7. Konkluzje . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 183 Literatura . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 185 8 Spis treści Rozdział 7. Podatkowe aspekty prowadzenia działalności przez jednostki sektora MSP . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 186 Mikołaj Turzyński 7.1. Wprowadzenie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 186 7.2. Charakterystyka systemu podatkowego . . . . . . . . . . . . . 188 7.3. Opodatkowanie jednostek sektora MSP podatkiem dochodo- wym . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 192 7.3.1. Pojęcie działalności gospodarczej na potrzeby podatku dochodowego . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 192 7.3.2. Formy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 192 7.3.3. Zasady ogólne z zastosowaniem skali podatkowej . . . 194 7.3.4. Podatek według jednolitej 19-procentowej stawki . . . 196 7.3.5. Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych . . . . . . 196 7.3.6. Karta podatkowa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 198 7.4. Podatek od towarów i usług a jednostki sektora MSP . . . . . 199 7.4.1. Status „małego podatnika” . . . . . . . . . . . . . . . . 199 7.4.2. Metoda kasowa rozliczeń VAT . . . . . . . . . . . . . . 200 7.5. Podatkowe aspekty zakończenia działalności gospodarczej jednostki sektora MSP . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 202 7.6. Konkluzje . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 203 Literatura . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 204 Rozdział 8. Audyt wewnętrzny a jakość zarządzania i informacji finansowej jednostki . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 205 Agnieszka Skoczylas 8.1. Wprowadzenie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 205 8.2. Istota funkcjonowania audytu wewnętrznego w przedsiębior- stwie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 207 8.3. Standardy wykorzystywane w audycie wewnętrznym . . . . . 215 8.4. Zakres działania audytu wewnętrznego w usprawnianiu zarzą- dzania przedsiębiorstwem . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 222 8.5. Audyt wewnętrzny w usprawnianiu zarządzania przedsiębior- stwem – analiza SWOT. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 227 8.6. Konkluzje . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 232 Literatura . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 234 Rozdział 9. Badanie sprawozdań finansowych jednostek sektora MSP . . . 237 Mikołaj Turzyński 9.1. Wprowadzenie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 237 9.2. Obligatoryjne a dobrowolne badanie sprawozdania finanso- wego jednostek sektora MSP . . . . . . . . . . . . . . . . . . 238 9.3. Cel badania sprawozdania finansowego . . . . . . . . . . . . 239 9.4. Biegli rewidenci . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 241 9.5. Zasady etyki zawodowej . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 242 Spis treści 9 9.6. Ogólne zasady badania sprawozdań finansowych . . . . . . . 247 9.7. Ryzyko badania sprawozdań finansowych . . . . . . . . . . . 248 9.8. Dowody badania . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 251 9.9. Planowanie badania . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 254 9.10. Szczególne problemy związane z badaniem jednostek sektora MSP . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 257 9.11. Badanie sprawozdań finansowych jednostek, których księgi ra- chunkowe są usługowo prowadzone przez przedsiębiorców . . . 257 9.12. Korzystanie z pracy audytorów wewnętrznych . . . . . . . . . 258 9.13. Konkluzje . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 259 Literatura . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 260 Rozdział 10. MSSF dla MSJ a infrastruktura sprawozdawczości finan sowej . . 261 Wojciech A. Nowak 10.1. Wprowadzenie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 261 10.2. Wpływ informacji finansowej na rozwój ekonomiczny i rynki finansowe . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 262 10.3. Aktualny sposób regulacji informacji finansowej o małych i średnich jednostkach . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 264 10.4. Potencjalne skutki społeczno-ekonomiczne projektowanego standardu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 266 10.5. Implementacja MSSF dla MSJ a infrastruktura sprawozdaw- czości finansowej . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 267 10.6. MSSF dla MSJ a tendencje związane z implementacją między- narodowych standardów rachunkowości . . . . . . . . . . . . 271 10.7. Konkluzje . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 271 Literatura . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 272 Załącznik . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 273 Indeks . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 291 Wstęp W świecie rozpowszechniony jest pogląd, że kompletność, przejrzystość i otwartość w zakresie sprawozdawczości finansowej sprzyja poprawnemu funkcjonowaniu mechanizmu rynkowego zarówno w skali lokalnej, jak i w skali globalnej. Aż do ostatnich lat ów postulat kompletności, przejrzystości i otwar- tości realizowany był głównie w odniesieniu do giełd papierów wartościowych i jednostek na nich notowanych. Jednakże w ostatniej dekadzie XX w. rozwój gospodarek i współpracy międzynarodowej doszedł do punktu, w którym kom- pletność i jakość informacji ze sprawozdawczości finansowej jednostek innych niż notowane na giełdach zaczęła odgrywać rolę czynnika istotnie warunku- jącego funkcjonowanie oraz rozwój rynków krajowych i międzynarodowych. Jednocześnie pojawiła się globalna tendencja do ustalenia wzorów wysokiej jakości sprawozdawczości finansowej także dla jednostek pozagiełdowych, niebędących instytucjami finansowymi. Tego typu jednostki obejmują głównie małe i średnie przedsiębiorstwa, ale także jednostki niezorientowane na zysk, a nawet gospodarstwa rolne. Jako takie stanowią one podstawę ekonomiczną społeczeństw praktycznie w każdej gospodarce, sięgając 99 ogółu jednostek ekonomicznych funkcjonujących poza gospodarstwami domowymi. Szczytowym produktem owej tendencji jest Międzynarodowy Standard Sprawozdawczości Finansowej dla Małych i Średnich Jednostek (MSSF dla MSJ), ogłoszony w Londynie w lipcu 2009 r. przez Radę Międzynarodowych Standardów Ra- chunkowości (Radę MSR, RMSR), z angielska zwaną International Accounting Standards Board (IASB). W istocie historii i perspektywom tegoż standardu poświęcona jest niniejsza książka. Standard MSSF dla MSJ w języku angielskim nazywa się International Financial Reporting Standard for Small and Medium Entities (IFRS for SMEs). Na język polski nazwa ta bywa tłumaczona jako Międzynarodowy Standard Sprawozdawczości Finansowej dla Małych i Średnich Przedsiębiorstw. Jest to zawężenie w stosunku do oryginału, sugerujące nieprzydatność dla jednostek 12 Wstęp niezorientowanych na zysk oraz gospodarstw rolnych, co nie odpowiada rze- czywistości. Dlatego w naszej książce przyjmujemy nazwę bliższą anglojęzycz- nemu tytułowi, tj. Międzynarodowy Standard Sprawozdawczości Finansowej dla Małych i Średnich Jednostek, w skrócie MSSF dla MSJ. Książka składa się z dziesięciu rozdziałów. W rozdziale 1 przedstawiamy istotny kontekst rozwoju projektu MSSF dla MSJ, który stanowiły prace dzia- łającej w ramach ONZ Międzyrządowej Roboczej Grupy Ekspertów ds. Mię- dzynarodowych Standardów Rachunkowości i Sprawozdawczości. W latach 2000 –2003 Grupa ta opracowała pierwsze międzynarodowe wytyczne do rachun- kowości małych i średnich przedsiębiorstw, które stały się kanwą dla rozwoju projektu MSSF dla MSJ. Sporo uwagi poświęcamy przy tym mikrojednostkom jako grupie liczebnie bardzo wielkiej. W rozdziale 2 prezentujemy drogę Rady MSR (IASB), którą przeszła od wspomnianych wytycznych ONZ do finalnego projektu MSSF dla MSJ. Uświadamia to doniosłość i ogólnoświatową skalę prac poprzedzających opublikowanie Standardu. Rozdział 3 jest kluczowy dla przed- stawienia istoty MSSF dla MSJ. Zawiera obszerne omówienie tegoż standardu wraz z opisem wsparcia, jakiego Rada MSR oraz Fundacja Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej udzielają jego rozpowszechnianiu i implementacji. W tym rozdziale zwracamy też uwagę na relacje z pełnymi MSSF/MSR i ryzyko towarzyszące wdrożeniu standardu. W rozdziale 4 roz- wiewamy ewentualne wątpliwości co do możliwości sporządzenia przez mikro- jednostki sprawozdań finansowych według wzorów ordynowanych przez MSSF dla MSJ. Czynimy to na przykładach liczbowych, podając także ogólny sposób podejścia do tego zagadnienia, a także wyjaśniając je od strony teoretycznej. W rozdziałach 5 i 6 przedstawiamy podejście i istotne techniki oceny sytuacji finansowej jednostki na podstawie sprawozdań finansowych sporządzonych według MSSF dla MSJ. Są to rozdziały poświęcone analizie finansowej. Ponieważ sprawozdawczość finansowa według MSSF dla MSJ potencjalnie może być wykorzystywana do celów podatkowych, dlatego związkom pomiędzy nią a podatkami poświęcamy rozdział 7. Czynimy to z perspektywy Polski. Ze względu na to, że jakość procesów i produktów sprawozdawczości finanso- wej zależy w dużej mierze od jakości procesów zarządzania, oraz z uwagi na wspomagającą rolę kontekstów w interpretacji treści sprawozdań finansowych, w rozdziale 8 omawiamy audyt wewnętrzny, który w znaczniejszych jednostkach pełni funkcje poznawcze i projektujące w zakresie władania jednostką i jego uwarunkowań, ze skutecznością procesów zarządzania ryzykiem i kontroli wewnętrznej łącznie. W rozdziale 9 przeglądamy zagadnienia i podejścia ze- wnętrznego audytu finansowego, należącego do podstawowych instrumentów poświadczania stopnia wiarygodności sprawozdań finansowych, a w większych jednostkach mogącego mieć istotny wpływ na poprawność funkcjonowania Wstęp 13 MSSF dla MSJ. W jednostkach mniejszych funkcje audytu wewnętrznego i zewnętrznego audytu finansowego mogą być, co prawda, realizowane spora- dycznie bądź wcale, jednak znajomość ich istoty, podejść i sensu może pomóc w sięganiu do nich w razie potrzeby. Dlatego przedstawiamy je nieco szerzej. Książkę wieńczy rozdział 10 poświęcony podsumowaniu kluczowych za- gadnień oraz infrastrukturze sprawozdawczości finansowej, będącej bardzo istotnym czynnikiem poprawności funkcjonowania MSSF dal MSJ w skali kraju i jednostek. Przez infrastrukturę sprawozdawczości finansowej rozumiemy tutaj instytucje i instrumenty, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego funkcjonowania sprawozdawczości finansowej. Nadmieńmy, że w odniesieniu do MSSF dla MSJ książka bazuje na orygi- nalnych anglojęzycznych źródłach ONZ (UNCTAD-ISAR), Rady MSR (IASB) i Komisji Europejskiej (EC). Sposób internetowego dostępu do anglojęzycznego oryginału MSSF dla MSJ oraz do oficjalnego tłumaczenia tego tekstu na język polski, które pojawiło się w 2011 r., podajemy w rozdziale 3 w punkcie 3.8.1. Wobec faktu, że mikrojednostki liczebnie dominują w gospodarkach ryn- kowych, dodajmy, że kluczem do rozstrzygnięć w zakresie ich rachunkowości jest model sprawozdawczy, który miałyby realizować. W książce omawiamy trzy takie modele. Pierwszym jest oparty na ograniczonej bazie memoriałowej mo- del z wytycznych ONZ, zaprezentowany w rozdziale 1 i w załączniku na końcu książki. Drugim jest oparty na rozwiniętej bazie memoriałowej model z MSSF dla MSJ (IASB), przedstawiony w rozdziale 3. Trzecim jest koncentrujący się wokół bilansu i rachunku wyników oraz ich elementów wielopostaciowy mo- del podatkowy, bazujący na elastycznie modyfikowanej bazie memoriałowej, prezentowany na przykładzie Polski w rozdziale 7. Kwestia wyboru modelu sprawozdawczego ma krytyczne znaczenie, gdyż wpływa decydująco na kształt systemu rachunkowości jednostki oraz na możliwości i zakres wykorzystania produktów rachunkowości w zarządzaniu, relacjach właścicielskich oraz relacjach z władzami publicznymi i pozostałymi interesariuszami. Typ obligatoryjnego modelu sprawozdawczego będzie zwykle narzucany przez przepisy prawa, czyli w praktyce przez krajowego regulatora rachunkowości i podatków. Narzucony model będzie jednak modelem mini- mum, z reguły pozostawiającym pewną – niekiedy wręcz całkowitą – swobodę co do wyboru dodatkowych modeli sprawozdawczych, według potrzeb własnych jednostki. A realizowany model sprawozdawczy silnie oddziałuje na kulturę zarządzania i relacje ekonomiczne. Z tego względu, stojąc przed wyborem modelu sprawozdawczego dla powszechnego opodatkowania gospodarstw rolnych i rewizją obecnych modeli dla małych jednostek, jesteśmy w punkcie wiele znaczącym dla rozwoju naszej kultury zarządzania oraz naszych relacji ekonomicznych. Możemy bowiem wybrać model ograniczony na przykład do 14 Wstęp jakiejś formy rachunku zysków i strat, przedstawiający i motywujący jedno- stronnie bądź wielopłaszczyznowo przedstawiający i motywujący model pełny, na wzór MSSF dla MSJ. Wybierając model pełny, możemy zacząć uznawać rachunkowość i sprawozdawczość finansową za naturalną potrzebę władania podmiotami ekonomicznymi, a nie za obciążenie nakładane przez władze publiczne. Na takiej zmianie zyskać mogą zarówno jednostki, jak i władze publiczne i sądownicze, a także profesje rachunkowców, doradców podatko- wych i analityków finansowych oraz ich organizacje, czyli – przede wszystkim – Stowarzyszenie Księgowych w Polsce, Krajowa Izba Biegłych Rewidentów i Krajowa Izba Doradców Podatkowych. Na zakończenie dodajmy, że aktualnie za główny składnik zbioru małych i średnich jednostek (MSJ) uważa się sektor małych i średnich przedsiębiorstw (MSP), dlatego w niektórych partiach książki określenia MSJ i MSP stoso- wane są zamiennie. Wszak wkrótce do zbioru MSJ mogą formalnie dołączyć gospodarstwa rolne, których w Polsce jest 1,6 miliona, czyli prawie tyle samo co małych i średnich przedsiębiorstw. Milion trzysta sześćdziesiąt tysięcy z nich pobiera dopłaty z Unii Europejskiej, kończącej właśnie przygotowanie prze- pisów nakładających obowiązek prowadzenia rachunkowości przez wszystkich rolników korzystających z unijnych dopłat. To także pole dla realnego stoso- wania MSSF dla MSJ. Wojciech A. Nowak Rozdział 1 Początki globalnej standaryzacji rachunkowości przedsiębiorstw średnich i małych – prace ONZ z lat 2000–2004 Wojciech A. Nowak 1.1. Pierwsze działania – Rada Międzynarodowych Standardów Rachunkowości i ONZ Standardy i przepisy rachunkowości – zarówno krajowe, jak i międzynarodo- we – zorientowane są w pierwszym rzędzie na podmioty indywidualnie znaczące w wymiarze ekonomicznym i społecznym, wśród których szczególne miejsce zajmują spółki giełdowe. Źródłem tej orientacji jest spostrzeżenie, że otwarte prezentowanie pełnej, wiarygodnej, przejrzystej, porównywalnej i terminowej informacji o tego typu podmiotach zwykle obniża koszty prowadzonych przez nie transakcji, zmniejsza ich ekspozycję na ryzyko i pozytywnie wpływa na efek- tywność rynków kapitałowych. W indywidualnej perspektywie osób i instytucji zaangażowanych w ich działalność, czy choćby tylko nią zainteresowanych, taka pełność, przejrzystość i terminowość, zwana też transparencją, sprzyja bardziej racjonalnemu podejmowaniu decyzji ekonomicznych. Jednakże zakres i wymiary skutków działalności spółek giełdowych – oraz podmiotów z nimi porównywalnych – są raczej wyjątkowe. Odnosi się to także do zakresu i różnorodności ich stanów oraz operacji ekonomicznych. Standardy i przepisy rachunkowości są wszak dostosowywane właśnie do tej wyjątkowości. Nic zatem dziwnego, że w przypadku podmiotów mniejszych i mniej złożonych, o mniejszej skali oddziaływań oraz skutków ekonomicznych, społecznych i środowiskowych, owe standardy i przepisy bywają jak ubiór olbrzyma przy- wdziewany przez krasnoludka. Za duży, krępujący, nie mówiąc już o zbędnych kosztach materii, jej krojenia i łączenia. 16 1. Początki globalnej standaryzacji rachunkowości przedsiębiorstw... Stąd na przełomie XX i XXI w. praktycznie w całym świecie rozległy się głosy domagające się dostosowania regulacji rachunkowości do specyfiki średnich i małych przedsiębiorstw, czyli MSP (ang. Small and Medium Enterprises – SME). Głosy te sprowadzały się w zasadzie do wskazywania, że wykonywanie niedostosowanych przepisów prowadzi do nieefektywności finansowej (straty) w systemie informacyjnym, czyli do wskazywania na przewagę kosztów pomiaru i ujawniania informacji finansowej według regulacji skrojonych dla najznacz- niejszych – nad możliwościami osiągania przez średnie i małe jednostki oraz ich interesariuszy – korzyści z posiadania pozyskanej tą drogą informacji. Nie inaczej jest także w Polsce. Moc owych głosów nie jest wszak jednakowa i zależy od tego, z jakiej grupy przedsiębiorstw pochodzą. Głosy nie mogą być jednakowo mocne, gdyż cechą zbioru przedsiębiorstw małych i średnich jest wielkie zróżnicowanie. Krytyka ma najpełniejsze uzasadnienie w stosunku do przedsiębiorstw bardzo małych (mikroprzedsiębiorstw), a najsłabsze w odniesieniu do przedsiębiorstw śred- nich, o istotnej wadze ekonomicznej i społecznej. Trudno bowiem oczekiwać uproszczeń i zmniejszenia wymagań informacyjnych w odniesieniu do spółek średniej wielkości, skupiających kapitał wielu inwestorów poprzez giełdy pa- pierów wartościowych, czy też w odniesieniu do przedsiębiorstw mających inny znaczący wpływ na życie ekonomiczne i społeczne, jak choćby przedsiębiorstwa o dużym zatrudnieniu czy też banki i inne instytucje finansowe zarządzające istotnymi aktywami znacznej liczby klientów. Dodajmy wszak, że uproszczenia i redukcja wymagań informacyjnych nie powinny być powodem osłabiania jakości generowanej i ujawnianej informacji finansowej. Na ogół problem rachunkowości małych i średnich przedsiębiorstw ma w całym świecie swe korzenie w: • raczej wąskim – w porównaniu z dużymi przedsiębiorstwami – spektrum zasobów i towarzyszących im zobligowań oraz typów transakcji i innych zdarzeń ekonomicznych, • szczupłości zasobów, na ogół niepozwalającej na ponoszenie kosztów an- gażowania rachunkowców o wszechstronnych kwalifikacjach, • ograniczonym – z reguły – kręgu zainteresowanych informacją o takim przedsiębiorstwie. 1.3. Początki prac ONZ... 17 1.2. Powody, dla których ONZ zajmuje się rachunkowością małych i średnich przedsiębiorstw Przedsiębiorstwa małe i średnie stanowią współcześnie morze, na którym przed- siębiorstwa duże i wielkie są zdecydowanie nielicznymi wyspami1. Podlegając procesom globalizacji, coraz częściej uczestniczą one w wymianie handlowej z zagranicą. Dokonują również bezpośrednich inwestycji w innych krajach oraz są obiektami bezpośredniego inwestowania przez jednostki zagraniczne. Wiarygodna i przystająca do decyzji ekonomicznych informacja finansowa ma krytyczne znaczenie dla efektywności tych procesów. Tymczasem uznane mię- dzynarodowo regulacje rachunkowości, takie jak MSR czy US GAAP, dotyczą głównie przedsiębiorstw giełdowych. Zaawansowane w końcu XX w. prace regulacyjne dotyczące kondycji fi- nansowej MSP miały głównie charakter lokalny (Wielka Brytania, europejska organizacja Federation Des Experts Comptables Europeens – FEE, Unia Euro- pejska). Tymczasem narastający problem przybrał w pierwszych latach XXI w. wymiar światowy, a prace prowadzone w jego zakresie przez Radę Międzyna- rodowych Standardów Rachunkowości znajdowały się na wstępnym etapie. Stąd podjęcie problemu rachunkowości i sprawozdawczości przez UNCTAD (United Nations Conference on Trade and Development), czyli Konferencję Narodów Zjednoczonych ds. Handlu i Rozwoju, która ma przyczyniać się właśnie do stwarzania dogodnych warunków handlu i rozwoju w skali świata. 1.3. Początki prac ONZ W lipcu 2000 r. podczas 17. Sesji działającej w ramach UNCTAD Między- rządowej Roboczej Grupy Ekspertów ds. Międzynarodowych Standardów Rachunkowości i Sprawozdawczości (Intergovernmental Working Group of Experts on International Standards of Accounting and Reporting – ISAR) zidentyfikowano i przedyskutowano charakterystyczne ograniczenia średnich i małych przedsiębiorstw w możliwości stosowania norm i standardów rachun- kowości stanowionych bądź to na poziomie krajowym, bądź też na poziomie międzynarodowym (MSR). Wskazywano, że wykonywanie niedostosowanych do wielkości przedsiębiorstw norm, standardów i przepisów prowadzi do nie- efektywności finansowej (straty) w systemie informacyjnym średnich i małych jednostek, powstającej wskutek przewagi kosztów pomiaru i ujawniania infor- 1 W gospodarkach rozwiniętych na 10.000 przedsiębiorstw małych i średnich przypada najwyżej kilka przedsiębiorstw dużych i wielkich. Na przykład w naszym kraju przedsiębiorstwa giełdowe stanowią mniej więcej dwie dziesięciotysięczne ogółu czynnych przedsiębiorstw. 18 1. Początki globalnej standaryzacji rachunkowości przedsiębiorstw... macji finansowej nad możliwościami osiągania korzyści z posiadania pozyska- nej informacji. W rezultacie wnikliwej dyskusji Grupa postanowiła rozwinąć projekt mający na celu ustalenie podejść i rozwiązań regulacyjnych, pozwala- jących średnim i małym przedsiębiorstwom na zaspokojenie ich faktycznych potrzeb w dziedzinie informacji z rachunkowości i sprawozdawczości finan- sowej (po kosztach uwzględniających ich możliwości) oraz prowadzących do porównywalności informacji finansowej w skali międzynarodowej. To ostatnie było szczególnie ważne wobec dynamicznego rozwoju, w ramach globalizacji, handlu międzynarodowego i zagranicznych inwestycji bezpośrednich (Foreign Direct Investment). Dla nadania pracom należytego tempa Grupa ISAR powołała Zespół Ad Hoc. Pierwsze rezultaty prac Zespołu zaprezentowano w 2001 r. podczas jej 18. Sesji. Rezultaty te były na tyle ważkie, że stały się punktem wyjścia do dal- szych prac nad międzynarodowymi standardami rachunkowości i sprawozdaw- czości dla małych i średnich przedsiębiorstw2. Z tego względu przedstawiamy je pokrótce. 1.4. Kategorie i wielkości małych i średnich przedsiębiorstw Przedsiębiorstwa rozdzielono między trzy kategorie jakościowe, które nazwano poziomami. I tak: Poziom 1 – to przedsiębiorstwa wprowadzające papiery wartościowe do pu- blicznego obrotu oraz banki i inne instytucje finansowe, a także przedsiębiorstwa średnie mające na tyle liczne zatrudnienie, by należeć do grupy pracodawców formującej górne 10 krajowej listy ułożonej według kryterium wielkości zatrudnienia. Przedsiębiorstwa tego poziomu powinny stosować MSR/MSSF. Poziom 2 – to przedsiębiorstwa średnie niewprowadzające papierów wartościowych do publicznego obrotu, mogące mieć udziałowców niesprawu- jących zarządu i zatrudniające więcej niż kilku/kilkunastu pracowników. Te przedsiębiorstwa powinny wykorzystywać standardy dostosowane do swych właściwości i potrzeb, a w razie niewystarczalności takich standardów sięgać do pełnych MSR/MSSF. 2 W Polsce projekty te przedstawiono w dwóch artykułach opublikowanych w 2001 r. odpo- wiednio na łamach Zeszytów Teoretycznych Rachunkowości SKwP (A. Jaruga, B. Mikołajczyk) oraz „Monitora Rachunkowości i Finansów” (W.A. Nowak). 1.4. Kategorie i wielkości małych i średnich przedsiębiorstw 19 Poziom 3 – to przedsiębiorstwa małe (łącznie z mikroprzedsiębiorstwami), zarządzane przez właściciela i zatrudniające nie więcej niż kilku/kilkunastu pracowników. Te przedsiębiorstwa powinny stosować normy rachunkowości zbudowane na bazie memoriałowej, ze szczególnym wszak uwzględnieniem środków pieniężnych. Ponieważ uznano, że przedsiębiorstwa zdefiniowanego Poziomu 1 miałyby stosować pełne MSR/MSSF, odrębnych regulacji wymagałyby więc przedsię- biorstwa Poziomu 2 i Poziomu 3. Zaprezentowano też pierwsze projekty takich regulacji, opracowane przez wspomniany Zespół Ad Hoc. Zwykle kryteria kwalifikowania do grupy małych i średnich przedsiębiorstw obejmują trzy pozycje, czyli: zatrudnienie, przychody netto i sumę bilansową. Tak jest na przykład w regulacjach Unii Europejskiej i w polskiej Ustawie o ra- chunkowości. Jednakże na arenie światowej coraz częściej pojawiało się jedno tylko kryterium, którym było zatrudnienie, i to właśnie kryterium Grupa ISAR przyjęła jako jedyne w swych dalszych pracach. Podkreślała przy tym, że każde państwo powinno jasno określić dla siebie kryteria zaliczania przedsiębiorstw do grupy średnich bądź małych. Jeżeli takim kryterium ma być zatrudnienie, to można zastosować podejście statystyczne. Ówczesne doświadczenia światowe wskazywały, że z perspektywy statystyki zatrudnienia przedsiębiorstwa małe i średnie liczą od 0 do 500 pra- cowników. Niejednolitość tej grupy przedsiębiorstw powoduje, że w latach 2000–2001 na gruncie ONZ czasami dzielono je następująco: 1) 0–19 pracowników – mikroprzedsiębiorstwa (przedsiębiorstwa bardzo małe), 2) 20–100 pracowników – przedsiębiorstwa małe, 3) 101–500 pracowników – przedsiębiorstwa średnie, 4) 501 i więcej pracowników – przedsiębiorstwa duże. Inny z dyskutowanych w tym czasie podziałów był bliższy obecnym kryteriom UE i przedstawiał się następująco (UN TD/B/COM.2/ISAR/9, 2000, par. 6–12): 1) 0–5 pracowników – mikroprzedsiębiorstwa3, 2) 6–50 pracowników – przedsiębiorstwa małe, 3 Według późniejszych wytycznych Międzynarodowej Federacji Rachunkowców (IFAC) de- finicja mikrojednostki (a micro-entity) powinna uwzględniać zarówno zatrudnienie, jak i rangę ekonomiczną. Proponowano zatem zdefiniować mikrojednostkę jako jednostkę, która (IFAC MEFR, 2006, par. 5.12): • zatrudnia przeciętnie nie więcej niż 10 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty lub/i • ma znaczącą rangę ekonomiczną w gospodarce lokalnej, mierzoną obrotami lub sumą bilan- sową. Podkreślmy, że w definicji tej nie ma nic na temat statusu prawnego jednostki. 20 1. Początki globalnej standaryzacji rachunkowości przedsiębiorstw... 3) 51–250 pracowników – przedsiębiorstwa średnie, 4) 251 i więcej pracowników – przedsiębiorstwa duże. Zauważmy, że w prezentowanej powyżej kwalifikacji jakościowej Poziom 3 obejmuje tylko mikroprzedsiębiorstwa, Poziom 2 zaś zarówno przedsiębiorstwa małe, jak i średnie. 1.5. Podejście ONZ–UNCTAD do regulacji rachunkowości przedsiębiorstw małych i średnich W projektach ONZ–UNCTAD przyjmowano, że sposób regulacji rachunko- wości przedsiębiorstw powinien być dostosowany do wyróżnionych poziomów hierarchicznych, należy zatem odpowiednio dostosować regulacje do Poziomu 1, Poziomu 2 oraz Poziomu 3. Jednakże bez względu na poziom sprawozdania finansowe powinny odwzorować fundamentalne cechy przedsiębiorstwa, czyli: 1) zasobność (aktywa) i towarzyszące jej zobligowania (kapitały/fundusze własne oraz zobowiązania), 2) zdolność do generowania nadwyżki (przychody i koszty), 3) zdolność do wymiany z otoczeniem (strumienie pieniężne)4. Cechy te powinny być odwzorowane z zachowaniem właściwej MSR bazy pomiarowej (memoriał) oraz właściwym im kryteriom uznania5. Zakres prezentacji sprawozdawczości finansowej natomiast kształtuje się według uznania kręgów faktycznie i potencjalnie tą sprawozdawczością zainte- resowanych. Przedsiębiorstwa Poziomu 1 mają znaczący i szeroki krąg zainte- resowanych, o strukturze analogicznej do opisanej w ramach konceptualnych/ założeniach koncepcyjnych Międzynarodowych Standardów Rachunkowości. Krąg zainteresowanych sprawozdawczością finansową jednostek Poziomu 2 składa się głównie z właściciela, zarządu, pracowników oraz dostawców kredytu handlowego i bankowego, a także organów podatkowych. W przypadku jedno- stek Poziomu 3 krąg faktycznie zainteresowanych ograniczy się do właściciela, dostawców kredytu handlowego i bankowego oraz organów podatkowych. Do tych kręgów zainteresowanych należy dostosować zarówno strukturę sprawo- zdań finansowych, jak i zakres ich upowszechniania. 4 Zdolność do wymiany z otoczeniem nazywana bywa warunkiem koniecznym trwania i roz- woju przedsiębiorstwa, zdolność do generowania nadwyżki zaś – warunkiem dostatecznym tegoż trwania i rozwoju (Nowak, 2010, s. 239). 5 Baza pomiaru i kryteria uznania właściwe dla MSR opisane są w ich ramach konceptualnych/ założeniach koncepcyjnych (IASB CF, 2010). 1.5. Podejście ONZ–UNCTAD do regulacji rachunkowości przedsiębiorstw... 21 W ONZ-owskich projektach regulacji rachunkowości MSP bierze się też pod uwagę rodzaj i skalę złożoności właściwych im zdarzeń ekonomicznych oraz możliwość nabywania przez nie odpowiednich umiejętności z zakresu ra- chunkowości. Dodajmy, że niemałą rolę w formowaniu omawianych projektów odgrywa ich potencjalny wpływ na kształcenie i szkolenie w zakresie rachun- kowości. Zwraca się uwagę na możliwie największe zbliżenie do wymogów rachunkowości podatkowej. Bazą dla projektów były MSR oraz towarzyszące im ramy konceptualne/ założenia koncepcyjne. Przyjęcie takiego punktu wyjścia można objaśnić potrzebą porównywalności informacji finansowej różnych przedsiębiorstw z różnych regionów świata, czego wstępnym warunkiem jest identyczność, bądź niemal identyczność, podstawowych zasad tworzenia tejże informacji. Taki punkt wyjścia umożliwiałby też płynną ewolucję systemów rachunkowo- ści i sprawozdawczości finansowej przy przemieszczeniach przedsiębiorstw pomiędzy poziomami. W myśl rzeczonych projektów przedsiębiorstwa Poziomu 1 miałyby spo- rządzać – powtórzmy – sprawozdania finansowe według pełnego zbioru MSR/ MSSF. Przedsiębiorstwa Poziomu 2 zaś miałyby sporządzać sprawozdania finansowe obejmujące: • bilans, • rachunek wyników, • zmiany w kapitale własnym, • sprawozdanie z przepływów pieniężnych, • deklarację polityk rachunkowości i noty objaśniające. Sprawozdania te powinny być sporządzane przy użyciu reguł i norm wyse- lekcjonowanych – i ograniczonych co do wariantów – z pełnego zbioru MSR/ MSSF, stosownie do zdarzeń ekonomicznych typowych dla rozważanych przed- siębiorstw. W treści projektu dla przedsiębiorstw Poziomu 2 zawarto zestaw takich reguł i norm oraz pojęć w nich występujących. W odniesieniu do przedsiębiorstw Poziomu 3 podtrzymano założenie, że również one powinny sporządzać sprawozdania finansowe bazujące na zasadzie memoriału i ekonomicznym (biznesowym) modelu sprawozdawczym. Miałyby to być sprawozdania składające się z bilansu, rachunku wyników i rachunku przepływów pieniężnych. W związku z tym opracowano i przedstawiono struktu- ry przykładowych sprawozdań. Na tym etapie nie towarzyszył im jednak zestaw reguł i norm ich sporządzania. Znaczenie prac Grupy ISAR i wyłonionego przez nią Zespołu Ad Hoc pole- gało na tym, że ukazały one zarówno potrzebę odrębności i ponadnarodowości regulacji sprawozdawczości finansowej małych i średnich przedsiębiorstw, jak i kierunek oraz kształt realnych rozwiązań. W związku z tym Grupa postanowiła 22 1. Początki globalnej standaryzacji rachunkowości przedsiębiorstw... zwrócić się do IASB (Rady Międzynarodowych Standardów Rachunkowości) o pilne przygotowanie odrębnej regulacji sprawozdawczości finansowej śred- nich i małych przedsiębiorstw oraz do Międzynarodowego Funduszu Mone- tarnego, Banku Światowego i innych kluczowych instytucji o wsparcie IASB w tym zakresie. Jednocześnie Grupa postanowiła zalecić Zespołowi Ad Hoc nawiązanie współpracy z IASB oraz – wobec rozmytej pozycji IASB w kwestii międzynarodowych standardów rachunkowości dla MSP – dopracowanie wy- tycznych regulacji sprawozdawczości finansowej dla przedsiębiorstw Poziomu 2 i przedsiębiorstw Poziomu 3. Dopracowane projekty zostały przedstawione i zarekomendowane do pu- blikacji w 2002 r. na 19. Sesji Grupy ISAR. Jednocześnie podczas tejże sesji ponownie wysunięto postulat radykalnego przyspieszenia prac nad międzyna- rodowymi standardami rachunkowości dla małych i średnich przedsiębiorstw. Projekty Grupy opublikowano w 2004 r. pod auspicjami ONZ (UN SMEGA 2, 2004; UN SMEGA 3, 2004). W dalszym ciągu przedstawimy pierwotne (z lat 2000 –2001) i finalne (przyję- te w 2002 r., zatwierdzone w 2003 r. i wydane w 2004 r.) modele rachunkowości i sprawozdawczości finansowej MSP według projektów Grupy ISAR/UNCTAD. 1.6. Pierwsze modele rachunkowości i sprawozdawczości finansowej MSP według ONZ/UNCTAD–Grupa ISAR (lata 2000–2001) Jak już wcześniej zaznaczyliśmy, bazą dla pierwszych międzynarodowych norm i modeli rachunkowości sprawozdawczości finansowej MSP była ówczesna postać MSR i ich ram konceptualnych/założeń koncepcyjnych. Konkretne przełożenie norm i modeli MSR na MSP przedstawiamy dalej według ich poziomów. Normy i modele dla Poziomów 2 i 3 prezentujemy za UN TD/B/ COM.2/ISAR/12 (2001). 1.6.1. Model dla przedsiębiorstw Poziomu 1 Stosownie do ówczesnego poglądu Grupa ISAR/UNCTAD przedsiębiorstwa Poziomu 1 powinny w pełni stosować się do Międzynarodowych Standardów Rachunkowości i ich interpretacji. 1.6.2. Model dla przedsiębiorstw Poziomu 2 Przedsiębiorstwa Poziomu 2 powinny stosować zestaw Międzynarodowych Standardów Rachunkowości okrojony do zdarzeń najbardziej dla nich typowych, 1.6. Pierwsze modele rachunkowości i sprawozdawczości finansowej MSP... 23 a w razie wystąpienia zdarzenia ekonomicznego nieobjętego takim zestawem – powinny zastosować MSR to zdarzenie obejmujący. Uważano wtedy, że zestaw standardów dla Poziomu 2 powinien obejmować następujące MSR: MSR 1 Prezentacja sprawozdań finansowych MSR 2 Zapasy MSR 7 Sprawozdania z przepływów środków pieniężnych MSR 8 Zysk bądź strata netto za okres, błędy fundamentalne oraz zmiany w politykach rachunkowości MSR 10 Zdarzenia po dacie bilansu MSR 12 Podatki dochodowe MSR 16 Środki trwałe MSR 17 Najem, dzierżawa, leasing MSR 18 Przychody MSR 20 Rachunkowość dotacji rządowych i ujawnianie pomocy rządowej MSR 21 Skutki zmian kursów walut MSR 23 Koszt pożyczania MSR 24 Ujawnienia stron powiązanych MSR 37 Zabezpieczenia, zobowiązania warunkowe i aktywa warunkowe MSR 38 Wartości niematerialne i prawne Ponadto uznawano konieczność uregulowania w rachunkowości MSP takich zjawisk ekonomicznych, jak: podatki dochodowe, najem, dzierżawa i leasing, świadczenia dla pracowników, strata z tytułu zawyżenia wartości księgowej oraz uznawanie i pomiar instrumentów finansowych. Sądzono jednak, że stosowa- nie odnoszących się do tych zjawisk MSR może na poziomie MSP sprawiać znaczne trudności. Wszystko to skłoniło Grupę ISAR/UNCTAD do opracowania projektu Międzynarodowego Standardu Rachunkowości dla Średnich i Małych Przed- siębiorstw Poziomu 2. Projekt ten bazował na MSR i – do pewnego stopnia – na brytyjskim Standardzie Sprawozdawczości Finansowej dla Mniejszych Jedno- stek (UK FRSSE, 2001). W myśl rzeczonego projektu MSP Poziomu 2 miałyby sporządzać sprawo- zdania finansowe obejmujące: • bilans, • rachunek wyników/zysków i strat, • zmiany w kapitale własnym, • sprawozdanie z przepływów pieniężnych, • deklarację polityk rachunkowości i noty objaśniające. Bliższe wyobrażenie o kształcie struktury sprawozdań finansowych przed- siębiorstw Poziomu 2 dają sprawozdania załączone jako ilustracje do MSR 1, a przedstawione na schematach 1.1–1.7. 24 Schemat 1.1 1. Początki globalnej standaryzacji rachunkowości przedsiębiorstw... Przedsiębiorstwo XYZ, Poziom 2 Bilans AKTYWA Aktywa niebieżące (trwałe) Środki trwałe Goodwill Licencje na produkcję Inwestycje w jednostki stowarzyszone Inne aktywa finansowe Aktywa bieżące Zapasy Należności handlowe i inne Przedpłaty Środki pieniężne Aktywa ogółem KAPITAŁ WŁASNY I ZOBOWIĄZANIA (PASYWA) Kapitał i rezerwy Kapitał z emisji Rezerwy Zyski/straty zakumulowane Udziały mniejszości Zobowiązania niebieżące (trwałe) Dług oprocentowany Podatek odroczony Zobligowania emerytalne 20-2 20-2 20-1 20-1 X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X 1.6. Pierwsze modele rachunkowości i sprawozdawczości finansowej MSP... 25 Zobowiązania bieżące Zobowiązania handlowe i inne Dług krótkoterminowy Bieżąca część długu oprocentowanego Zabezpieczenia na gwarancje Kapitał własny i zobowiązania (pasywa) ogółem Schemat 1.2 Przedsiębiorstwo XYZ, Poziom 2 Rachunek wyniku finansowego Wariant z klasyfikacją rozchodów według funkcji Przychód ze sprzedaży Koszt własny sprzedaży Zysk brutto Inne dochody operacyjne Koszty dystrybucji Rozchody (koszty) administracyjne Inne rozchody (koszty) operacyjne Zysk na działalności operacyjnej Koszty finansowe Dochody z jednostek stowarzyszonych Zysk przed opodatkowaniem Podatek dochodowy Zysk po opodatkowaniu Udziały mniejszości Zysk bądź strata netto na działalności normalnej Pozycje nadzwyczajne Zysk netto za okres X X X X X X X X X X X X 20-2 X (X) (X) X (X) (X) (X) X (X) X X (X) X (X) X X X 20-1 X (X) X X (X) (X) (X) X (X) X X (X) X (X) X (X) X 26 Schemat 1.3 1. Początki globalnej standaryzacji rachunkowości przedsiębiorstw... Przedsiębiorstwo XYZ Rachunek wyniku finansowego Wariant z klasyfikacją rozchodów według rodzaju Przychód ze sprzedaży Inne dochody z działalności operacyjnej Zmiany w zapasach wyrobów gotowych i robót w toku Aktywowane koszty Zużycie surowców i materiałów Koszty personelu Amortyzacja Inne rozchody (koszty) operacyjne Zysk na działalności operacyjnej Koszty finansowe Dochody z jednostek stowarzyszonych Zysk przed opodatkowaniem Podatek dochodowy Zysk po opodatkowaniu Udziały mniejszości Zysk bądź strata netto na działalności normalnej Pozycje nadzwyczajne Zysk netto za okres 20-2 20-1 X X (X) X (X) (X) (X) (X) X (X) X X (X) X (X) X X X X X X X (X) (X) (X) (X) X (X) X X (X) X (X) X (X) X 1.6. Pierwsze modele rachunkowości i sprawozdawczości finansowej MSP... 27 Schemat 1.4 Przedsiębiorstwo XYZ, Poziom 2 Sprawozdanie z przepływów pieniężnych Metoda bezpośrednia dla instytucji niefinansowych Przepływy pieniężne w działalności operacyjnej Wpłaty od klientów Wypłaty dla dostawców i personelu Środki pieniężne z działalności operacyjnej Odsetki zapłacone Zapłacony podatek dochodowy Środki pieniężne przed pozycjami nadzwyczajnymi Wpłaty z tytułu odszkodowań po trzęsieniu ziemi Środki pieniężne netto w działalności operacyjnej Przepływy pieniężne w działalności inwestycyjnej Nabycie jednostki stowarzyszonej Y (netto) Zakup środków trwałych Wpłaty z tytułu sprzedaży środków trwałych (wyposażenia) Otrzymane odsetki Otrzymane dywidendy Środki pieniężne netto w działalności inwestycyjnej Przepływy pieniężne w działalności finansowej Wpłaty z tytułu emisji udziałów Wpłaty z tytułu udzielonych pożyczek długoterminowych Wypłaty z tytułu leasingu finansowego Wypłacone dywidendy* Środki pieniężne netto w działalności finansowej Środki pieniężne netto Środki pieniężne na początek okresu Środki pieniężne na koniec okresu * Mogą być wykazane w działalności operacyjnej. X (X) X (X) (X) X X (X) (X) X X X X X (X) (X) 20-2 X (X) (X) X X X 28 Schemat 1.5 1. Początki globalnej standaryzacji rachunkowości przedsiębiorstw... Przedsiębiorstwo XYZ, Poziom 2 Sprawozdanie z przepływów pieniężnych Metoda pośrednia dla instytucji niefinansowych Przepływy pieniężne w działalności operacyjnej Zysk netto przed opodatkowaniem i pozycjami nadzwyczajnymi Korekty: Amortyzacja Strata na transakcjach z zagranicą Dochód z inwestycji Rozchody na odsetki Zysk operacyjne przed zmianami w kapitale własnym Przyrost należności handlowych i innych Zmniejszenie zapasów Zmniejszenie zobowiązań handlowych Środki pieniężne z działalności operacyjnej Odsetki zapłacone Zapłacony podatek dochodowy Środki pieniężne przed pozycjami nadzwyczajnymi Wpłaty z tytułu odszkodowań po trzęsieniu ziemi Środki pieniężne netto w działalności operacyjnej Przepływy pieniężne w działalności inwestycyjnej Nabycie jednostki stowarzyszonej Y (netto) Zakup środków trwałych Wpłaty z tytułu sprzedaży środków trwałych (wyposażenia) Otrzymane odsetki Otrzymane dywidendy Środki pieniężne netto w działalności inwestycyjnej Przepływy pieniężne w działalności finansowej Wpłaty z tytułu emisji udziałów X X X (X) X X (X) X (X) X (X) (X) X X (X) (X) X X X X 20-2 X (X) 1.6. Pierwsze modele rachunkowości i sprawozdawczości finansowej MSP... 29 X (X) (X) (X) X X X Wpłaty z tytułu udzielonych pożyczek długoterminowych Wypłaty z tytułu leasingu finansowego Wypłacone dywidendy* Środki pieniężne netto w działalności finansowej Środki pieniężne netto Środki pieniężne na początek okresu Środki pieniężne na koniec okresu * Mogą być wykazane w działalności operacyjnej. Schemat 1.6 Przedsiębiorstwo XYZ, Poziom 2 Sprawozdanie ze zmian w kapitale własnym za rok kończący się 31 grudnia 20-2 Kapitał udziałowy podsta- wowy Kapitał udziałowy zapasowy Rezerwa na rewa- luacje Rezer- wa na różnice kursowe Zysk zakumu- lowany Ogółem X – X X – X Saldo na 31.12.20-0 Zmiany w polityce rachunkowości Saldo po korekcie Nadwyżka na rewalu- acji środków trwałych Deficyt na rewaluacji inwestycji Różnice kursowe – – Netto zyski i straty nieuznane w rachun- ku wyniku finanso- wego Zysk netto za okres Dywidendy Emisja udziałów kapitałowych Saldo na 31.12.20-1 X X X X X – X X (X) – X – X (X) – (X) (X) (X) – (X) X (X) X – X (X) – X X (X) X X (X) (X) X X (X) X X 30 1. Początki globalnej standaryzacji rachunkowości przedsiębiorstw... Deficyt na rewaluacji środków trwałych Nadwyżka na rewalu- acji inwestycji Różnice kursowe – – Netto zyski i straty nieuznane w rachun- ku wyniku finanso- wego Zysk netto za okres Dywidendy Emisja udziałów kapitałowych Saldo na 31.12.20-2 Schemat 1.7 X X X X (X) X – (X) – X (X) (X) – (X) – X (X) – X Przedsiębiorstwo XYZ, Poziom 2 Sprawozdanie z uznanych zysków i strat nadzwyczajnych za rok kończący się 31 grudnia 20-2* (uproszczona wersja rachunku zmian w kapitale własnym) Nadwyżka/(deficyt) na rewaluacji Nadwyżka/(deficyt) na rewaluacji inwestycji Różnice spowodowane translacją sprawozdań finansowych jednostek zagranicznych Netto zyski nadzwyczajne nieuznane w rachunku wyniku finansowego Zysk netto za okres Ogółem uznane zyski i straty nadzwyczajne Skutki zmian w polityce rachunkowości 20-2 (X) X (X) X X X (X) X (X) (X) X (X) X X 20-1 X (X) (X) X X X (X) * W podejściu tym uzgodnienia sald otwarcia i sald zamknięcia kapitału udziałowego, rezerw oraz zysków zatrzy- manych zamieszcza się w notach do sprawozdań finansowych.
Pobierz darmowy fragment (pdf)

Gdzie kupić całą publikację:

Międzynarodowy Standard Sprawozdawczości Finansowej dla małych i średnich jednostek
Autor:
, ,

Opinie na temat publikacji:


Inne popularne pozycje z tej kategorii:


Czytaj również:


Prowadzisz stronę lub blog? Wstaw link do fragmentu tej książki i współpracuj z Cyfroteką: